Ustawa o rachunkowości wymaga przeprowadzania inwentaryzacji aktywów na ostatni dzień każdego roku obrotowego. Niektóre składniki majątku można spisywać już w październiku. Weryfikacja stanu aktywów nie może trwać dłużej niż do 15 stycznia. Stwierdzone niedobory i nadwyżki trzeba ująć w księgach rachunkowych.
Jednostki gospodarcze mają obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji na ostatni dzień każdego roku obrotowego. Inwentaryzacja składników aktywów – z wyłączeniem aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych – może rozpocząć się nie wcześniej niż trzy miesiące przed końcem roku obrotowego. Nie może jednak trwać dłużej niż do 15. dnia następnego roku.
Istota inwentaryzacji
Głównym celem okresowej inwentaryzacji środków trwałych jest:
- weryfikacja poprawności danych ewidencji księgowej drogą ich porównania ze stanem faktycznym oraz przeprowadzenie wynikających z weryfikacji korekt kosztów i przychodów jednostki,
- wzmocnienie kontroli wewnętrznej majątku jednostki oraz
- ocena stanu oraz przydatności objętych inwentaryzacją środków trwałych, co może stanowić przesłankę do dokonania testów na trwałą utratę wartości.
Dlatego też wyniki inwentaryzacji wymagają odpowiedniego udokumentowania i powiązania z zapisami ksiąg rachunkowych (art. 27 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Różnice stwierdzone podczas przeprowadzonej inwentaryzacji mogą mieć postać:
- niedoborów, kiedy stan rzeczywisty ustalony w drodze spisu z natury jest niższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych,
- nadwyżek, kiedy stan rzeczywisty ustalony w drodze spisu z natury jest wyższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych.
Rozbieżności ujawnione w toku inwentaryzacji należy wyjaśnić i ustalić ich przyczyny z uwzględnieniem odpowiedzialności osób, którym mienie zostało powierzone. Rozpoznanie przyczyny i okoliczności powstania niedoboru bądź nadwyżki środka trwałego przez jednostkę determinuje decyzję kierownika o sposobie rozliczenia różnicy i zaewidencjonowania różnicy w księgach rachunkowych.
Niedobory w księgach rachunkowych
Niedobory środków trwałych mogą być zawinione i niezawinione. Braki uznane za zawinione i zakwalifikowane do dochodzenia od osób za nie odpowiedzialnych stają się roszczeniami i podlegają przeksięgowaniu na konto rozrachunkowe („Pozostałe rozrachunki z pracownikami” lub „Należności dochodzone na drodze sądowej”). W przypadku gdy kwota dodatkowego roszczenia przewyższa wartość bilansową środka trwałego, różnicę odnosi się na pozostałe przychody operacyjne. Z kolei wartość niedoboru środka trwałego, który został uznany za niezawiniony, spisuje się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.
Nadwyżki w księgach rachunkowych
Przed wprowadzeniem ujawnionego środka trwałego do ewidencji bilansowej należy ustalić jego wartość początkową. Zasadniczo, ujawnione nadwyżki środków trwałych wycenia się w ich cenie nabycia lub koszcie wytworzenia w oparciu o posiadaną dokumentację dotyczącą tych środków trwałych. W przypadku braku możliwości odtworzenia wartości początkowej wyznacza się ją w wysokości ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu, a jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny sprzedaży netto danego składnika, to należy w inny sposób określić jego wartość godziwą. Mówi o tym art. 28 ust. 2 i 5 ustawy o rachunkowości.
Sposób ujęcia w ewidencji nadwyżek zależy od przyczyny ich powstania. Jedną z przyczyn nieujęcia w ewidencji środków trwałych może być przeoczenie momentu oddania go do używania na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Wartość początkowa ujawnionego środka trwałego pomniejsza w tym przypadku koszty środków trwałych w budowie.
Nadwyżki powstałe na skutek wytworzenia (np. przy okazji remontu lub likwidacji innych środków trwałych) rozlicza się w korespondencji z kontem pozostałych przychodów operacyjnych. Podobnie ujmuje się ujawniony środek trwały, który został przez jednostkę zakupiony i przez pomyłkę ujęty w kosztach działalności operacyjnej zamiast w ewidencji środków trwałych. W przypadku gdy postępowanie wyjaśniające wykaże, że składnik majątku jednostka otrzymała nieodpłatnie np. w drodze darowizny lub jeśli jednostka nie jest w stanie określić przyczyny powstania nadwyżki środka trwałego, wówczas wartość początkową ujawnionego w księgach środka trwałego ujmuje się jako rozliczenie międzyokresowe przychodów. Jest ona rozliczana w korespondencji z pozostałymi przychodami operacyjnymi równolegle do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tego środka trwałego.
Niedobory/nadwyżki o znacznej wartości bilansowej
Jeżeli postępowanie wyjaśniające wykaże, że błąd w ewidencji środków trwałych został popełniony w latach ubiegłych i istotnie wpływa na wynik finansowy jednostki za lata poprzednie (spełnione są warunki wymienione w art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości) wówczas ujawnienia w księgach rachunkowych niedoborów/nadwyżek traktuje się jako korektę błędów lat ubiegłych. W zakres standardu nie wchodzą zagadnienia związane ze stosowaniem przepisów podatkowych dotyczących środków trwałych i ich amortyzacji.
Szczegółowe wskazówki dotyczące inwentaryzacji środków trwałych zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe”.
Podstawa prawna:
- art. 27, 28 i 54 ust. 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.)